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Do direito a créditos de PIS/COFINS sobre os gastos com armazenagem e frete pagos sob o regime monofásico
27/09/2016

Foi por meio de uma Solução de Divergência que a Receita Federal, através da COSIT (Coordenadoria-Geral de Tributação), sedimentou recentemente seu entendimento pela impossibilidade da tomada de créditos de PIS/COFINS sobre gastos com armazenagem e frete suportados por vendedor de produtos sujeitos à cobrança monofásica dessas contribuições.

De acordo com o teor da Solução de Divergência nº 05/16, essa restrição de creditamento seria plenamente razoável em relação à revenda de produtos sujeitos à cobrança concentrada ou monofásica tendo em vista que “as exceções estabelecidas pelos incisos I e II do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, não integram as hipóteses de creditamento por eles instituídas e, portanto, também não integram a hipótese de creditamento prevista no inciso IX do mesmo art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003”. A interpretação do Fisco, pelo que se vê do teor da Solução, se baseia essencialmente em reiterar os entendimentos já proferidos, não se realizando uma sofisticação dos argumentos ou maior análise sobre o mérito da questão. Ou seja: a “Solução” nada soluciona. Em verdade, apenas inspira mais discussões.

Partindo disso, propõe-se uma análise da matéria e a inequívoca confirmação de que a vedação à tomada dos créditos, defendida pela Receita Federal, se constitui como ilegal, partindo de uma análise panorâmica do regime monofásico e da não-cumulatividade para, então, demonstrar a plena possibilidade da tomada de créditos (consequentemente, a ilegalidade da vedação defendida pelo Fisco).

A tributação monofásica foi inaugurada, em sede do PIS/COFINS, com a edição da Lei nº 10.485/02 (alterada posteriormente pela Lei nº 10.865/04), especificamente instituída para a comercialização de autopeças, pneus, câmaras-de-ar, máquinas e acessórios veiculares. Tal mecanismo consiste na centralização da tributação em uma única etapa da cadeia de fornecimento, aplicando-se uma alíquota majorada nas operações realizadas pelos importadores e fabricantes, o que reduz a tributação incidente nas etapas posteriores – ou seja, as operações realizadas pelos atacadistas e varejistas.

Contudo, as dúvidas não tardaram a surgir, posto que o legislador, quando da edição das Leis nº 10.637/02 e 10.865/04, apresentou, paralelamente ao regime monofásico, a não-cumulatividade da tributação do PIS/COFINS, segundo a qual, para as operações praticadas pelas empresas sujeitas ao regime de Lucro Real, a alíquota geral do PIS/COFINS sofreu majoração para, respectivamente, 7,6% e 1,65%. Em contrapartida, foi assegurada a não-cumulatividade dessas contribuições, que consiste na possibilidade de apropriação de créditos sobre a aquisição de produtos para revenda e sobre determinadas despesas e insumos vinculados às respectivas atividades.

Foi justamente neste ponto que o Fisco não aplicou corretamente os conceitos inerentes às contribuições. Quando o art. 3º, I, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03[1] veda o direito ao desconto de créditos, o faz sobre os bens adquiridos para revenda sujeitos à tributação concentrada. Há uma expressa referência à aquisição de bens, de modo que os “custos de aquisição” estão compreendidos nessa referência, devendo ser interpretado que neste “custo” estão englobados os dispêndios para trazer as mercadorias ao estoque de mercadorias para revenda, conforme previsão dos itens 9 e 10 do Pronunciamento Técnico CPC nº 16, aprovado pela Comissão de Valores Mobiliários através da Deliberação CVM nº 575/09, que regulamenta o registro dos estoques. Contudo, quando o mesmo art. 3º, em seu inciso IX, das Leis n°. 10.637/02 e 10.833/03[2], permite o direito ao desconto de créditos sobre “armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”, este trata, por sua vez, de despesas comerciais inerentes à venda das mercadorias, e não à dispêndios relativos à sua aquisição.

Ao se falar em dispêndios de entrega dos produtos revendidos, deve-se compreender que são, na verdade, despesas de vendas, e, portanto, não podendo ser abrangidas na vedação contida no art. 3º, I, das Leis supra. A justificativa para isso reside no fato de que essas despesas se vinculam a uma operação de aquisição separada, relacionada com outra pessoa jurídica (que não o fornecedor dos produtos comercializados), qual seja o prestador dos serviços de transportes nas operações de entrega da mercadoria para o comprador, este sendo contribuinte do PIS/COFINS incidente sobre a receita do frete cobrado à empresa comercial.

Quando o art. 3º, IX, das Leis supra, se reporta às hipóteses dos incisos I e II do mesmo artigo, tem por objetivo demonstrar que o direito ao desconto de crédito se dará quando a armazenagem ou o frete na operação de venda tiver como objeto mercadorias para revenda ou bens ou produtos fabricados a partir dos insumos que ali estão especificados, independentemente do regime de sua tributação. Como consequência, não são abrangidos a armazenagem e o frete de bens que não se enquadrem como mercadorias para revenda e nem como bens ou produtos fabricados a partir dos referidos insumos (por exemplo, a armazenagem ou transporte de bens do ativo imobilizado).

A Receita Federal (seja por algumas Soluções de Consulta, seja por algumas decisões proferidas em sede do CARF), por vezes demonstrou razoabilidade ao reconhecer o direito ao crédito de PIS/COFINS sobre os fretes na venda de produtos vinculados ao regime monofásico das contribuições. Como exemplos, tem-se as Soluções de Consulta nº 351/07[3], 139/10[4] e 323/12[5], bem como o Acórdão nº 3402002.520[6], julgado em 15/10/14 pela 4º Câmara da 2º Turma Ordinária do CARF.

O próprio STJ, em situação análoga, quando desafiado a se manifestar sobre o crédito de PIS/COFINS sobre o frete na venda de veículos – os quais também são tributados de maneira concentrada -, se manifestou favoravelmente ao direito aos créditos quando de análise do REsp nº 1.215.773/RS[7], julgado em 22/08/12.

Não apenas de decisões pretéritas sobrevive a tese ora defendida. Mesmo posteriormente à Solução de Divergência ora estudada, ainda assim se visualiza que o posicionamento defendido pela Receita Federal não encontra amparo quando analisado sob o prisma do melhor Direito. Muito recentemente, a 3ª Turma do CARF, em julgamento referente a despesas com frete de produtos sujeitos ao sistema de tributação concentrada – especificamente farmacêuticos e perfumaria – geram direito à tomada de créditos de PIS/COFINS: a primeira vez em que a última instância do Conselho julga o tema, em importantíssimo reconhecimento do direito dos contribuintes.

Por todo o exposto acima, resta evidente o direito à tomada do crédito de PIS/COFINS, pelas empresas comerciais, sobre gastos com armazenagem e frete suportados por vendedor de produtos sujeitos à cobrança monofásica dessas contribuições, muito embora tenha o Fisco sedimentado entendimento em sentido diverso – este, inequivocamente, ilegal.

 



[1] Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:

I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos:

a) no inciso III do §3º do art. 1º desta Lei; e

b) nos §§1º e 1º-A do art. 2º desta Lei;

 

[2] Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:

[...]

IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.

 

[3] SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 351 de 28 de Setembro de 2007

ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins

EMENTA: REVENDA DE PRODUTOS MONOFÁSICOS. CRÉDITOS POSSÍVEIS. INCIDÊNCIA PARCIAL DA NÃO-CUMULATIVIDADE. REVISÃO DO CÁLCULO. COMPENSAÇÃO E RESSARCI-MENTO.

Na tributação pela sistemática não-cumulativa da COFINS sobre a receita proveniente da revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada, apesar da incidência de alíquota zero, podem ser descontados créditos referentes aos incisos IV a IX da Lei nº 10.637/2002 e III a IX da Lei nº 10.833/2003 (energia elétrica, aluguel etc.), sendo vedado o desconto de créditos relativos a bens sujeitos à tributação monofásica adquiridos para revenda, a bens e serviços usados como insumo e à depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado. A tributação da receita de venda de álcool para fins carburantes está obrigatoriamente sujeita à sistemática cumulativa, de modo que não é possível o desconto de créditos relativos a esta receita. O valor dos créditos, no caso de incidência parcial das receitas à cumulatividade e à não-cumulatividade, será determinado exclusivamente em relação aos custos, despesas e encargos vinculados à receita não-cumulativa e à parcela dos custos, despesas e encargos comuns, referentes à receita não-cumulativa, determinada alternativamente pelo método da apropriação direta ou do rateio proporcional. O cálculo da contribuição poderá ser revisto pelo contribuinte através de retificação do DACON, com a compensação ou ressarcimento de eventual saldo credor, sem a incidência de juros e de correção monetária, por meio do programa PER/DCOMP, de acordo com a IN SRF nº 600/2005.

 

[4] SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 139 de 30 de Novembro de 2010.

ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS

EMENTA: REGIME NÃO-CUMULATIVO. PRODUTOS SUJEITOS A TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA. DISTRIBUIDORES E COMERCIANTES VAREJISTAS DE GASOLINA E ÓLEO DIESEL. CRÉDITOS.

A receita bruta decorrente das vendas de gasolina e óleo diesel auferida por distribuidores e comerciantes varejistas está sujeita à incidência da Cofins à alíquota zero, estando expressamente vedada a apuração de créditos da contribuição em relação à aquisição desses produtos. Observada essa vedação, não há impedimento à manutenção de outros créditos vinculados a essas vendas, autorizados pela legislação para a atividade comercial, admitida sua compensação ou ressarcimento nos casos previstos.

 

[5] SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 323 de 19 de Dezembro de 2012

ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins

EMENTA: CRÉDITOS. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITOS AO REGIME DE APURAÇÃO MONOFÁSICA.

A pessoa jurídica revendedora dos bens relacionados nos Anexos I e II da Lei no 10.485, de 2002, submetida ao regime de incidência não cumulativa de apuração da Cofins, pode descontar crédito calculado sobre os custos, despesas e encargos relacionados nos incisos III, IV, V, VII, VIII e IX, do art. 3º da Lei no 10.833, de 2003, para a Cofins, sendo vedado o desconto de créditos calculados sobre o custo aquisição daqueles produtos adquiridos para revenda, sobre o custo de aquisição de bens e serviços utilizados como “insumos” e sobre os encargos de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado. Contudo, nos períodos de 1º de maio de 2008 a 23 de junho de 2008, e de 1º de abril de 2009 a 04 de junho de 2009, por força do art. 15 da Medida Provisória no 413, de 2008 e do art. 9º da Medida Provisória no 451, de 2008, os distribuidores e os comerciantes atacadistas e varejistas das mercadorias e produtos sujeitos ao regime de apuração monofásica estavam expressamente impedidos de descontar todos os créditos listados nos incisos do caput do art. 3º da Lei no 10.833, de 2003.

 

[6] PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.

O distribuidor atacadista de mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de higiene pessoal) não pode descontar créditos sobre os custos de aquisição vinculados aos referidos produtos, mas como está sujeito ao regime não cumulativo de apuração das citadas contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às despesas com frete nas operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003.

COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE.

O distribuidor atacadista de mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS (produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de higiene pessoal) não pode descontar créditos sobre os custos de aquisição vinculados aos referidos produtos, mas como está sujeito ao regime não cumulativo de apuração das citadas contribuições, tem o direito de descontar créditos relativos às despesas com frete nas operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do art. 3°, IX, das Leis n°s. 10.637/2002 e 10.833/2003. Crédito Tributário Exonerado. Recurso Voluntário Provido.

[7] EMENTA: RECURSO ESPECIAL. VALOR DO PIS/COFINS. AQUISIÇÃO DE VEÍCULOS PELA CONCESSIONÁRIA PARA REVENDA. DESCONTOS DE CRÉDITOS CALCULADOS EM RELAÇÃO A FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA. EXEGESE DOS ARTIGOS 2º, 3º, INCISOS I E IX, E 15, INCISO II, DA LEI N. 10.833/2003.

Na apuração do valor do PIS/COFINS, permite-se o desconto de créditos calculados em relação ao frete também quando o veículo é adquirido da fábrica e transportado para a concessionária – adquirente – com o propósito de ser posteriormente revendido. Recurso especial parcialmente provido.


Victor Bastos da Costa

Advogado